网络直播带货模式下纳税及征管问题研究
孙宇航
近年来，网络直播带货成为“线上引流+实体消费”的数字经济新模式，受到广泛消费者的喜爱，但与此同时出现了直播电商的相关涉税问题，引起公众的广泛关注。本文在网络直播带货模式下对电商的纳税方式进行研究，并基于现实提出法律不完善、平台监管不力及虚开发票等问题，最后提出应从完善法律法规、加强数据监管及增加税法宣传等方面进行规范行业现状的建议。
由于互联网技术的快速发展以及人们消费习惯的改变，网络直播带货逐渐受到消费者的喜爱。2019年突发疫情以来更限制了人们的出行消费，而网络直播带货模式可以给消费者带来直观生动的购物体验，直播带货市场扩大，用户数量迅速增长。在直播带货市场飞速发展的过程中，也出现了相关涉税问题。2021年11月，杭州市税务部门对朱宸慧、林珊珊两名带货主播的偷逃税行为进行罚款处理。12月，直播带货头部主播薇娅由于偷逃税被罚高达13.41亿元。这些事件都使电商及公众对直播带货中的纳税及征管问题引起重视。
目前，国家多个监管部门出台了超过20部法规章程，从供给侧规范行业各参与主体的权责边界。2021年5月25日，由国家七部委联合发布的《网络直播营销管理办法（试行）》正式试行，文件划定了网络直播营销领域的八条红线，五个重点管理环节，囊括了网络直播的“人、货、场”，并进一步明确了“台前幕后”各类主体的权责边界。网络直播带货目前行业不规范现象过多，相关涉税问题也同样存在，研究其纳税问题，有利于我们提出征管方面的对策及建议，进一步深化落实纳税征管。
直播带货是指通过互联网平台，使用直播技术进行商品线上展示、咨询答疑、导购销售的新型服务方式。目前行业中主要分为两种方式：一是，电商平台开设直播间，由主播销售带货，“电商+直播”；
二是，在内容平台（直播平台），主播直接在直播间进行带货，即“直播+电商”。该行业的售卖逻辑与以往不同，直播带货是以人为载体，商家通过人的销售能力和直播内容传达给用户，由此形成购买力，开启新的销售模式。
网络直播带货主播主要根据收入所得进行纳税，收入的构成主要有3方面：
一是，销售返佣。根据主播实际带货销售额按一定比例提成。二是，坑位费。即商家的商品出现在主播带货直播间所支付的进场费。在一场直播中，商品的出场顺序不同，坑位费也有所不同，通常先出现的商品坑位费会较高。同时，坑位费与带货销售额无关，商品的销售额多少。再以“虚拟礼物”的形式赠送给主播，主播收到后可进行提现。三是，粉丝打赏。直播间内的粉丝先在平台充值，再以“虚拟礼物”的形式赠送给主播，主播收到后可进行提现。
网络直播带货的主流模式主要有以下三个：
个人签订带货协议
1.带货主播与公司签订劳动合同。若主播通过平台个人账户进行直播，其收入成分包括：销售佣金、坑位费和粉丝打赏，属于个人提供劳务，按照劳务报酬所得的税率20%缴纳税款；
若通过公司账号直播带货且主播为公司的销售职工，则属于工资薪金所得，按照3%-45%的超额累进税率缴纳税款；
此外，还需要按照要求缴纳增值税、城建税和附加税。个人所得税中劳务报酬所得通常由直播平台代扣代缴。
2.以独立主播签订带货协议。直播带货过程中，其主播收入包括带货销售佣金，坑位费，粉丝打赏所得。最后收入按照比例主播和直播平臺进行分配，主播所得属于个人提供劳务，按照劳务报酬所得缴纳税款。
加入直播工会，签订带货协议
独立主播和直播工会签订劳务关系的合同，直播工会接单再分给主播带货，涉及到两次结算。带货销售佣金，坑位费和粉丝打赏等收入首次结算按比例分配给直播平台和直播工会；
分配给平台的收入再根据比例分配给独立主播，属于个人提供劳务，按照个人所得税中的劳务报酬税率进行计算缴纳税款。
成立经营实体，签订带货协议
1.若带货主播选择个体工商户（个人独资企业或合伙企业）。主播的经营实体和直播平台签订合约，最后收入按照比例和直播平台进行分配。按税法规定缴纳增值税、城建税及附加税和个人所得税。
2.若带货主播成立公司，所得收入要直播平台和公司按照比例进行分配。分配后的所得收入需按照要求缴纳增值税，城建税及附加税，企业所得税。在缴纳企业所得税时，若为一般公司，则适用25%的税率；
若为小型微利企业，则按照小型微利企业相关规定税率进行计算缴纳。
法律尚不完善，与实际发展不适应
自疫情后，直播带货行业上升趋势明显，发展规模扩大，成为市场的主要销售渠道，成为新兴行业。目前法律上的关于直播电商税收规定和法条较少，且规定事项并不完善，只从大方面对直播带货行业进行规制，对一些具体事项并没有进行明确要求。这就导致在实务中对于同一项行为不同地区税务机关的处理会出现差异，仍然存在争议。例如，对于直播中的打赏收入，是作为主播的劳务报酬还是偶然所得进行认定，不同的所得其纳税税率会有差别，纳税人承担的税收负担会不同。直播带货行业的税收体系的不完善和不完整，其现行的法律条例与行业实际的快速发展不相适应，法律很难对新兴行业的违法行为进行统一的征管和处罚，会出现税收征管真空地带，让一些电商有机可乘，导致国家税收流失。
纳税事项认定不明确，征管难度大
网络直播带货过程中需要借助平台，而平台网络交易具有信息化、无边界化、跨界融合等特点，在销售过程中涉及到多个环节，确定纳税相关要素会存在一定的困难。现行法律《中华人民共和国电子商务法》只提出电子商务经营者应当依法纳税，但对于一些具体的纳税事项没有进行明确的规定，税务部门在对其纳税的征管时具有一定难度。一是纳税主体的认定难，供货商想要在网络中开直播间带货，只需要提供身份注册和银行卡即可，大多数没有办理工商税务登记。而税务机关对于工商登记没有严格要求，导致获取纳税主体信息难度大，不能及时对纳税主体认定并征收税款。二是纳税地点确定难，目前纳税地点依据的是属地原则，但是主播在网上直播带货没有地点限制，会出现直播地点和实际发货地点不同，纳税地点会产生不确定性，导致税收管辖权不明确，税收征管难度大。三是纳税义务不清晰，网络直播带货的各方主体责任不明确，纳税人对自身应尽的纳税义务不清晰，导致税务机关在征管时耗费过多成本，且容易出现纳税人偷税漏税情况。
平台监管不力，自查效果甚微
目前，国内的直播带货平台例如淘宝，对商家的纳税行为是无法直接干预和管理的，商家实际的缴纳税款的事项由当地税务局政策决定，由税务机关征管。而像MCN平台和电商企业对个人主播的收入是具有代扣代缴的义务，但是平台内部会出现不规范行为，经常会不履行或者很少履行代扣代缴义务以此来偷税漏税。2020年，国家税务总局只给部分的直播带货电商发布“电商平台漏税自查”通知，并未对电商企业进行全部调查和采取实际的处罚措施。很多商家对自查的通知不重视，大多想办法补自己税款凭证上的缺陷等，很少对自己偷漏税的行为进行改正和补税，自查效果甚微。而税务机关由于信息不对称等原因，无法对所有电商企业和平台进行调查和征管，造成部分国家税收流失。目前，税务部门还无法实现对所有电商企业进行纳税征管，其调查耗费成本过高且网络交易过于复杂，可以进行数据和收入的更改，征管难度系数高。
虚开发票风险大，刷单行为严重
由于直播带货依托于网络进行，具有虚拟性特点，人们容易利用网络交易的复杂和法律的不完善做出一些违法行为，引起国家税款流失。例如：虚开发票、雇人刷单等。直播间带货时面向的销售群体主要是个人消费者，通常不会要求开具发票，就会导致商家囤积大量的空白发票，产生虚开发票的空间。通常商家会向下游企业虚开发票，一定程度上扰乱了专用发票的管理，自身也需要承担虚开专用发票的风险及责任，给税务机关的发票监管工作造成误导，难以确定商家的真实应纳税款。同时，商家为了营造直播间的热度，引起人们的关注和购买意愿，会雇佣人去刷数据、粉丝量、销售量等。此外，还会出现在直播间中雇佣水军秒拍商品，但是后续退货退单等情况。刷单行为已经形成了灰色产业，税务机关很难判断直播间的部分销售量是否为刷单行为造成。在税务机关监督征管时，确定商家的真实纳税收入就会具有一定难度。如果一旦将刷单虚拟收入计入纳税收入中，商家没有虚拟收入部分成本的进项抵扣，就会承担沉重的税负。
滥用税收优惠政策，造成税负不公平
国家为鼓励支持直播带货行业的发展，出台了很多税收优惠政策。各个地方政府为带动当地的经济发展，吸引更多创业者和直播电商企业的入驻，在当地建立电商产业园区并给予园区内的企业各类补贴和税收优惠。企业可以合理利用这些补贴及政策大幅度减轻自身的税收负担。这些优惠政策和补贴原本是支持初创企业的发展，推动当地的经济增长。但是，有很多MCN平台和头部网红主播为偷税漏税滥用优惠政策，使得国家税款流失。该行为既不利于行业的健康发展，更打压了初创企业的成长，加重了税负不公平。
完善相关法律法规，提高征管效率
近年来，国家愈加重视对直播带货行业的约束与规范，制定很多相关的政策和法律法规，从《中华人民共和国电子商务法》到《网络直播营销活动行为规范》等等。但是，直播带货行业的税收法律体系仍不完善，在实务中存在争议。一是，国家税务机关可在《电子商务法》的基础上继续完善关于直播带货行业的相关法条，对纳税主体、纳税义务等纳税事项的认定进行明确规定，减少争议与税收真空地带。二是，在增值税、所得税中增加针对直播带货行业的规定，例如对企业所得税和个人所得税的相关带货收入认定，防止主播将个人所得税转化为企业所得税从而偷逃税；
三是，完善《税收征管法》。例如其中明确平台为主播代扣代缴税款的义务、范围等规定。税务机关可通过平台来确认纳税状况，提供征管效率，减少为偷漏税而不履行代扣代缴税收义务的情形发生。
充分利用互联网技术，加强数据监管
现代互联网技术发展迅速，税务机关应充分利用互联网技术的优势，加强对税收的征管，实现“互联网+税务”的新型征管模式，增强对税务数据信息的监管。一是，要实现数据共享，解决税务机关和平台企业信息不对称的问题。利用互联网技术将平台企业的信息资料、销售收入、交易方式等数据与税务机关实现共享。税务机关便可以通过税源监控、税收数据分析等方式加强对直播平台和企业的纳税监管。二是，加强电子发票管理。利用区块链技术可追溯性、不可篡改性等特点对发票进行严格管控。区块链技术可以对发票的数量、票面数额等信息可以进行精确追踪，防止虚开发票等行为的发生。同时区块链技术还可以形成多节点网络空间布局，可以对税务机关和平台、银行等多方面的数据信息进行互相对照监督，减少平台虚报信息的风险。
对税收优惠政策实施加强管理
为促进中小企业、电子商务行业以及当地经济的发展，国家和当地政府出台一系列税收优惠政策。一是，为促进税收公平以及依法纳税的原则，当地政府必须加强对入驻企业及其优惠政策适用条件满足情况的审核，对不满足条件的企业或只为减轻税负的企业不予通过批准。二是，每年对企业进行优惠政策适用条件的重新审查，防止纳税人钻漏洞的情况。若后续的审查不通过，政府应当及时将这些企业移除到优惠政策的适用名单之外。三是，对税收优惠政策的适用条件审查，应当根据企业实质的情况进行，避免企业为享受优惠政策而营造的虚假满足情况。
加强平台监管，严格平台入驻制度
平台监管不力，很主要的原因是由于平台关于直播带货纳税主体的入驻制度不严格和数据深度分析不够。首先，新入驻的自然人经营者和企业应当进行过市场主体注册和税务注册，也可以委托平台进行集群注册，批量为该时间段的新入驻者进行注册登记。登记后相关信息应当与税务机关和市场监管部门进行实时同步，明确纳税主体。同时，实施对平台中交易及纳税数据监控，并对数据信息进行深度分析，若发现异常数据，及时提醒商家自查并上报税务机关。
加强对税收法律的宣传，创造依法纳税环境
由于直播电商的快速盈利和直播带货行业的门槛低，造成越来越多的人进入该行业，且多为个体工商户和自由创业者。同时，该行业的人普遍依法纳税意识薄弱，偷逃税行为常发生，故要加强对税收法律的宣传。一是，在有直播带货功能的平台设置税收法律基本知识的学习，只有通过该部分的学习，明确依法纳税义务，才能进入平台进行直播带货。二是，通过线上互联网的宣传，如多方面部门用各平台官方账号进行推送宣传，对大众普及依法纳税的意识。同时，可以让群众进行社会监督，自觉抵制违反税法的商家。三是，促进税务专业人员强化更新知识的学习，税务部门对其进行最新政策的宣传。强化依法纳税的意识，更好地帮助纳税人履行依法纳税的义务。
综上所述，直播带货的新兴，让税务部门意识到新行业纳税征管的难度。头部直播带货主播的罚款事件也在告诉我们，偷税漏税行为不可取，应当履行依法纳税的义务，按时缴纳税款。目前，直播带货模式下还存在法律与实际发展不适应、纳税事项认定不明确、平台监管不力及滥用税收优惠政策等问题。故提出完善法律法规、利用大数据加强数据监管、严格规范稅收优惠政策的企业及增加税法宣传等建议来规范改善行业的现状。
[本文系基金项目：本文为2021年国家级大创项目，项目名称：网络直播带货模式下纳税及征管问题的研究（编号：202110378169）的研究成果。]
（安徽财经大学 财政与公共管理学院）
参考文献：
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